Intercambio de Información Tributaria

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Intercambio de Información Tributaria entre los Estados miembros de la Unión Europea

El Consejo de Ministros español del dia 11 de febrero de 2005 aprobó un Real Decreto referente a la aplicación de las Directivas comunitarias sobre intercambio de información tributaria entre los Estados miembros.

El Real Decreto 161/2005 transpuso una Directiva Comunitaria de 21 de abril de 2004 e incorporó, así, la asistencia mutua en materia de notificaciones de actos de aplicación de los tributos e imposición de sanciones en otros Estados miembros y determina que la realización de estas notificaciones se hará con arreglo a la normativa del Estado requerido.

Además, se añadió un nuevo artículo sobre controles simultáneos, de manera que, cuando la situación tributaria de una o varias personas, o entidades sujetas a imposición, presenten un interés común o complementario para dos o más Estados miembros, éstos podrán acordar la realización de controles simultáneos en sus propios territorios con vistas a intercambiar la información obtenida.

Por otra parte, se adaptó el contenido a la denominación actual de los impuestos incluidos y se agrega expresamente al ámbito de aplicación el Impuesto sobre la Renta de No Residentes, que no obstante ya se encontraba incluido en dicho ámbito.

También se incorporó el principio de actuación por cuenta propia, según el cual la Administración Tributaria no debe dar un tratamiento distinto a las peticiones de información de otros Estados miembros que a las propias actuaciones de captación de información que realice para ella.

Finalmente, se dió, en el Real Decreto, una nueva redacción a los apartados sobre confidencialidad y limitaciones al uso de la información obtenida.

Términos de Intercambio

Concepto de Términos de Intercambio en el ámbito del comercio exterior y otros afines: Precios de los productos comerciales de un país expresados en relación con el precio de una canasta de bienes comerciales en el mundo, que permite obtener una aproximación de la relación entre los precios de exportación e importación de un país.

Jurisprudencia Europea: el Caso X GmbH (Caso C-135/17)

En la sentencia X GmbH, el 26 de febrero de 2019, el TJUE examinó por primera vez la compatibilidad de las normas de CFC con la ley primaria de la UE en la medida de su aplicación a empresas establecidas en terceros países. Aunque la sentencia abordó varios temas interesantes, incluida la cláusula de paralización, esta parte de tres partes se centra principalmente en las dos conclusiones fundamentales de la Corte:

• Reducir una norma de abuso de los acuerdos totalmente artificiales (WAA) utilizados con fines de evasión fiscal a los acuerdos con objetivos primarios o uno de sus objetivos principales (PPT) para transferir artificialmente los beneficios obtenidos a través de actividades realizadas en el territorio de un Estado miembro a terceros países con un tipo impositivo bajo;
• La importancia del intercambio genuino de información fiscal con terceros países para justificar un efecto restrictivo de las normas de CFC sobre la libre circulación de capitales a terceros países.

Esta tercera y última parte analiza el punto (2) y trata de prever la sentencia del Tribunal Federal de Finanzas de Alemania con respecto a la posibilidad de justificar la restricción de la libre circulación de capitales asegurando la necesidad de una supervisión fiscal efectiva de las autoridades fiscales alemanas.

La importancia del intercambio real de información fiscal con terceros países para justificar un efecto restrictivo de las normas de CFC sobre la libre circulación de capitales a terceros países

Después de decidir sobre la cláusula de suspensión en el Artículo 64 (1) del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea (TFUE), 1) el TJUE se trasladó al examen de la compatibilidad de las normas de CFC alemanas con las libertades fundamentales.Entre las Líneas En ese sentido, el TJUE se centró primero en la justificación por la necesidad de evitar la evasión fiscal inaceptable (el estándar de abuso bajo la legislación de la UE en materia de impuestos directos), que se analizó en las partes I y II de esta pieza. Antes de sumergirse en los pasajes relevantes del juicio analizado sobre el intercambio de información fiscal, es aconsejable examinar brevemente la jurisprudencia anterior del TJUE en esa área.

La jurisprudencia del TJUE sobre la necesidad de garantizar la efectividad de la supervisión fiscal

Hasta la sentencia X GmbH (Caso C-135/17), una de las diferencias más significativas entre Estados miembros y terceros países en un contexto legal se debe al hecho de que la Directiva 2011/16 / UE sobre cooperación administrativa en el campo los impuestos se aplican solo entre los Estados miembros de la UE.2) En consecuencia, la jurisprudencia del TJUE relativa a las restricciones a las libertades fundamentales dentro de la UE no se puede aplicar en su totalidad a los casos que involucran a Estados miembros y terceros estados. Por ejemplo, una aplicación de las reglas de CFC a un CFC establecido en un tercer estado puede justificarse por razones distintas a la prevención de acuerdos totalmente artificiales (WAA, por sus siglas en inglés), como se aplica en Cadbury Schweppes. De hecho, la jurisprudencia del TJUE indica que las disposiciones de la legislación fiscal nacional de un Estado miembro que den lugar a una restricción de las libertades fundamentales pueden estar justificadas por la necesidad de garantizar la eficacia de la supervisión fiscal. Esta justificación ha sido rechazada por el TJUE solo cuando las autoridades fiscales de un Estado miembro podían basarse, en un caso concreto, precisamente en la Directiva 2011/16 / UE.3) En casos como estos, no sería adecuado confiar en La justificación, ya que las autoridades fiscales tienen derecho a intercambiar información relacionada con los impuestos para garantizar una supervisión fiscal efectiva.

Además, la jurisprudencia del TJUE4) indica que la salvaguarda de la efectividad de la supervisión fiscal puede lograrse por otros medios que no sean la Directiva 2011/16 / UE, es decir, otros instrumentos jurídicos internacionales, como los tratados fiscales, los Acuerdos de Intercambio de Información Tributaria (TIEA) o la Convenio sobre Asistencia Administrativa Mutua en Asuntos Tributarios (MAATM). Lo que debería importar es si el instrumento legal en cuestión es adecuado para obtener la información requerida para la aplicación efectiva de las disposiciones de la ley tributaria nacional.5) Lo importante no es la naturaleza del instrumento legal que permite el intercambio de información tributaria sino su capacidad para permitir que las autoridades fiscales verifiquen la información proporcionada por un CFC y / o sus participantes para aplicar las reglas de CFC.6)

El énfasis en el intercambio real de información fiscal en X GmbH (Caso C-135/17)

Dado que las medidas legales que facilitan un intercambio efectivo de información fiscal son necesarias para evitar la evasión fiscal y la evasión fiscal por parte de los Estados miembros, existe un vínculo entre el intercambio efectivo de información fiscal para permitir:

• la supervisión fiscal efectiva; y
• la aplicación efectiva de las disposiciones contra la evasión, como las reglas de CFC de Alemania, necesarias para evitar la evasión fiscal.

Cuando las autoridades fiscales no pueden verificar si un contribuyente está explotando una WAA con el fin de evitar impuestos en un tercer estado o no, pueden justificar la restricción de la libre circulación de capitales invocando la necesidad de garantizar una supervisión fiscal efectiva en lugar de la prevención. (Tal vez sea de interés más investigación sobre el concepto). de evasión de impuestos a través de WAAs. Esta fue la principal diferencia para justificar el efecto restrictivo de las normas de CFC dentro y fuera de la UE hasta la sentencia del TJUE en X GmbH (Caso C-135/17).

No obstante, el TJUE en su jurisprudencia anterior, por ejemplo en los párrs. 94–96 de ELISA (Caso C-451/05), implicaba que el hecho de que sea imposible solicitar la cooperación no puede justificar la denegación de un beneficio fiscal, porque no hay ninguna razón por la cual las autoridades fiscales no deban solicitarlo al contribuyente. la evidencia que consideren necesaria para aplicar su legislación fiscal nacional y, cuando corresponda, rechazar la ventaja fiscal solicitada (por ejemplo, no tributación según las normas de CFC) si no se proporciona dicha evidencia.

En X GmbH (Caso C-135/17), el TJUE considera que lo que importa es un marco legal de cooperación y procedimientos para el intercambio de información entre las autoridades nacionales interesadas, que son realmente tales como para facultar al impuesto alemán. las autoridades deben verificar, si es necesario, la exactitud de la información proporcionada sobre la compañía establecida en Suiza para demostrar que la participación de ese sujeto pasivo (véase más en esta plataforma) en esa compañía no es el resultado de un plan artificial. Esto demuestra que el enfoque del TJUE, tal como se expresa en ELISA (Caso C-451/05) es actualmente obsoleto. Lo que importa ahora es la existencia de una base legal para un verdadero intercambio de información fiscal.

El razonamiento del TJUE revela una interesante correlación entre el alcance de las reglas de CFC alemanas y el intercambio de información fiscal.Entre las Líneas En el párrafo 85, el TJUE declaró que es evidente que las reglas de CFC alemanas no están diseñadas únicamente para evitar esquemas artificiales. Entonces, la pregunta es por qué en el párrafo 94 el TJUE examinó la posibilidad de justificar las reglas de CFC alemanas por la necesidad de verificar la exactitud de la información proporcionada en Y (CFC de Suiza) para demostrar que la participación de X en Y no es el resultado. ¿De un esquema artificial? Tal vez, ¿el hecho de que la legislación no fuera proporcional debido a su redacción podría ser sancionada por su aplicación solo a esquemas artificiales y, por lo tanto, la verificación de tales esquemas debería ser decisiva?

Volviendo al análisis central, en opinión de este autor, la posición del TJUE en X GmbH (Caso C-135/17) es correcta y coherente con su jurisprudencia anterior, lo que implica que lo que importa para garantizar una supervisión fiscal efectiva es la idoneidad del Base jurídica para el intercambio de información fiscal. Esta base legal debe ser funcional en el sentido de que dichos intercambios realmente se producen y no son meramente ilusorios, es decir, existe una base legal sin su aplicación efectiva.

Otros Elementos

Además, me atrevo a decir, de lege ferenda, que sin obtener realmente información de las autoridades fiscales extranjeras, independientemente de su ubicación (dentro o fuera de la UE), las autoridades fiscales de los Estados miembros no pueden supervisar efectivamente a sus residentes fiscales con respecto a sus actividades extranjeras Tampoco pueden aplicar su legislación contra la evitación de manera efectiva.Entre las Líneas En consecuencia, el intercambio efectivo (genuino) de información tributaria, es decir, la forma adecuada y necesaria para la aplicación de las regulaciones tributarias nacionales, como las reglas de CFC, es decisivo para garantizar una supervisión fiscal efectiva, no solo la existencia de tales oportunidades basadas en tratados fiscales, TIEAs u otras facilidades legales, sin una posibilidad real de hacer cumplir tales oportunidades. El intercambio efectivo de información tributaria permite verificar efectivamente la documentación del contribuyente por parte de las autoridades fiscales extranjeras. Esto cancela la necesidad de proporcionar una justificación de la restricción de la libre circulación de capitales con referencia a la necesidad de garantizar la supervisión fiscal efectiva.

Esta propuesta debería mejorar la coherencia y simetría de la jurisprudencia del TJUE en relación con la necesidad de garantizar una supervisión fiscal efectiva, el intercambio efectivo (funcional) de asuntos de información fiscal que permita una supervisión fiscal eficaz tanto entre los Estados miembros como entre los Estados miembros y terceros países. incluidos los paraísos fiscales. Este enfoque también se ajusta a los propósitos de ATAD y el Proyecto BEPS en la medida en que el intercambio efectivo de información tributaria es indispensable para la aplicación efectiva de medidas contra la evitación, incluidas las normas de CFC. Quizás a la luz del proyecto ATAD y BEPS, el TJUE modificará su posición en un futuro próximo a la luz de estas propuestas y enfatizará muy claramente la importancia del intercambio efectivo de información fiscal no solo entre los Estados miembros y terceros países, sino También solo entre los Estados miembros.

Basado en la experiencia de varios autores, mis opiniones, perspectivas y recomendaciones se expresarán a continuación (o en otros lugares de esta plataforma, respecto a las características en 2026 o antes, y el futuro de esta cuestión):

Conclusiones y previsión de la sentencia del Tribunal Federal de Finanzas de Alemania

Yo diría que el Tribunal Federal de Finanzas de Alemania se enterará, de acuerdo con la opinión de AG Mengozzi emitida el 5 de junio de 2018 en X GmbH (Caso C-135/17), de que el artículo 4 de MAATM, según corresponda entre Alemania y Suiza, no se pudo aplicar al plan bajo examen, porque el caso se refería a los ejercicios fiscales de 2005 y 2006, mientras que, de conformidad con el artículo 30 de dicho MAATM, no proporciona asistencia con respecto a las reclamaciones fiscales que existen en la fecha de entrada.Entre las Líneas En vigor de MAATM, es decir, antes del 1 de enero de 2017.

Otro fundamento jurídico que vale la pena considerar es el Artículo 27 (1) a) del tratado fiscal alemán-suizo (1971), ya que se aplicó a los hechos de 2005 y 2006. Permite a las autoridades competentes de los Estados contratantes intercambiar información. (Tal vez sea de interés más investigación sobre el concepto). para llevar a cabo las disposiciones de este tratado relativas a los impuestos cubiertos por el tratado. Las reglas de CFC alemanas son disposiciones que llevan a la tributación de los ingresos corporativos, es decir, los impuestos cubiertos por el tratado.

Puntualización

Sin embargo, lo cuestionable es si la información necesaria para aplicar las reglas de CFC alemanas es igual a la información necesaria para llevar a cabo las disposiciones del tratado fiscal alemán-suizo. Quizás no, porque tal información es más bien necesaria para aplicar la ley tributaria nacional alemana. Si es así, casi cae dentro del alcance del Artículo 27 (1) b) en lugar del Artículo 27 (1) a), ya que las disposiciones anteriores estipulan que también se proporcionará asistencia administrativa para la implementación de la ley nacional en casos de actos de fraude. El punto 3 del Protocolo de 2002 del tratado aclara que el término “actos de fraude” en virtud del Artículo 27 significa una conducta fraudulenta que se considera un delito en virtud de las leyes de ambos Estados y se castiga con pena de prisión. (Tal vez sea de interés más investigación sobre el concepto). Dado que las situaciones cubiertas por las reglas de CFC alemanas no están vinculadas con tales conductas, parece que el Artículo 27 del tratado no es adecuado para obtener la información necesaria para verificar la exactitud de la información proporcionada sobre la compañía establecida en Suiza para demostrar que La participación del sujeto pasivo (véase más en esta plataforma) en esa empresa no es el resultado de un plan artificial.

En consecuencia, parece que el Tribunal Federal de Finanzas de Alemania concluirá que las autoridades fiscales alemanas, en determinadas circunstancias reales y legales, no estaban en condiciones de verificar si el esquema que involucraba a la empresa suiza Y era artificial o genuino.

Una Conclusión

Por lo tanto, las reglas de CFC alemanas deben considerarse compatibles con la libre circulación de capitales debido a la necesidad de garantizar la efectividad de la supervisión fiscal. Esta conclusión podría ser impugnada solo si el contribuyente alemán demuestra la existencia de una base legal que permite un intercambio efectivo de información fiscal entre las autoridades alemanas y suizas en 2004 y 2005 para verificar la existencia o ausencia de artificialidad de la empresa suiza Y y la Transacciones entre X, Y y Z.

Autor: Williams

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