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Primas
Este elemento es una ampliación de los cursos y guías de Lawi. Ofrece hechos, comentarios y análisis sobre las primas.
Noción de Primas
En materia de empleo y relaciones laborales en la Unión Europea y/o España, se ha ofrecido [1], respecto de primas, la siguiente definición: Componente del salario que tiene por objeto incentivar al trabajador para aumentar la productividad. También se conocen como incentivos salariales. Constituye uno de los elementos de la parte variable del salario.
Primas en el Ámbito Laboral
Existen varios tipos de primas en este ámbito, como por ejemplo:
Deducción fiscal por primas diferidas
Nota: Esta subsección sobre minimización fiscal se produce en el marco regulatorio americano.
Sólo se permite una deducción corriente por primas devengadas si el empleado recibe realmente una prima (no meramente de forma constructiva) dentro de los 2½ meses siguientes al cierre del ejercicio (Sec. 404(a)(11)). Cualquier pago efectuado después de este período de 2½ meses es deducible por una sociedad según el principio del devengo en el ejercicio fiscal en el que los pagos son incluidos en la renta por el beneficiario.
Accionista mayoritario
A una sociedad anónima C con base devengada se le permite una deducción por las bonificaciones devengadas pagaderas a un accionista mayoritario con base de efectivo a partir del día en que el accionista recibe la compensación (real o implícitamente) (Sec. 267(a)(2)). En una sociedad C, un accionista mayoritario es aquel que posee (directa o indirectamente) más del 50% del valor de las acciones de la sociedad (Sec. 267(b)(2)). Por lo tanto, una sociedad anónima C en base devengo se coloca en la base de caja para deducir la remuneración devengada, pero aún no pagada, a un accionista mayoritario.
Ejemplo 1. Bonificación devengada pagadera a un propietario de una sociedad C vinculada: A posee el 60% de T Inc, una sociedad C en base devengo con cierre a 31 de diciembre. La corporación devenga una bonificación de 10.000 $ para A el 31 de diciembre del año 1 y la paga el 5 de enero del año 2. Dado que A posee más del 50% de las acciones, T no puede deducir la bonificación devengada hasta el año en que A reconoce los ingresos, que es el año 2.
Observación: El IRS dictaminó que un contribuyente recibió constructivamente su salario devengado el último día del año de la corporación porque el salario fue autorizado para ese año por la corporación que él controlaba, y ésta era financieramente capaz de pagar el salario. Además, el empleado llevaba los libros de la corporación y tenía el poder de cobrar el salario. A la corporación se le permitió una deducción en el año del devengo, pero el accionista tuvo que reconocer el salario como ingreso en el año anterior a la recepción real (Rev. Rul. 72-317; IRS Letter Ruling 8630059).
Corporación de servicios personales
Una corporación de servicios personales (PSC) basada en el devengo no puede deducir los salarios y primas debidos a cualquier accionista basado en el efectivo (o a alguien relacionado con un accionista) hasta que el pago se incluya en los ingresos del beneficiario (Sec. 267(a)(2)).
Restricción de las primas de retención
El IRS declaró que las bonificaciones sujetas a una contingencia no pueden devengarse en el año 1 para ser pagadas en el año 2, aunque se abonen en los 2½ meses siguientes al cierre del ejercicio (Chief Counsel Advice (CCA) 200949040). Por lo tanto, si los empleados no pueden recibir sus bonificaciones diferidas por rendimiento en el año 1 a menos que sigan empleados en la fecha de pago de la bonificación del año 2, la responsabilidad de la empresa por la bonificación está sujeta a una contingencia y no puede devengarse en el año 1. En este patrón de hechos, la pieza del rendimiento económico de la prueba de todos los hechos no se supera a finales del año 1.
Tal día como hoy de 1918, el Tratado de Bucarest obligó a Rumanía a efectuar reparaciones territoriales y financieras tras su derrota ante las Potencias Centrales durante la Primera Guerra Mundial (véase las consecuencias de los Tratados). Justo 36 años más tarde, en 1954, el general del Viet Minh Vo Nguyen Giap tomó por sorpresa a los franceses en la batalla de Dien Bien Phu, rodeando su base con 40.000 hombres y empleando artillería pesada para capturarla durante la Primera Guerra de Indochina. (Imagen de Wikimedia)
Del mismo modo, el IRS sostuvo que las bonificaciones no se fijaban en el año de servicio cuando se finalizaba el importe de los premios individuales, sino que volvían a la empresa si un empleado se marchaba antes de recibir la bonificación, aunque los importes perdidos pudieran considerarse insignificantes (CCA 201246029).
Sin embargo, la Rev. Rul. 2011-29 establece que un empleador puede establecer el “hecho de la obligación” en virtud del primer criterio de la prueba de todos los hechos (Sec. 461) para las primas de retención pagaderas a un grupo de empleados, incluso aunque el empleador no conozca la identidad de ningún beneficiario de la prima en particular, o el importe pagadero a dicho beneficiario, hasta después del final del ejercicio fiscal. Como resultado, el empresario podría deducir el importe en el año en que se incurrió en la obligación. En el marco del programa analizado en la Rev. Rul. 2011-29, se pagaron bonificaciones a los empleados por los servicios prestados durante el ejercicio fiscal. El importe de las bonificaciones pagaderas en virtud del programa se determinaba mediante una fórmula que se fijaba antes de finalizar el año, o mediante otra acción empresarial que fijaba el importe pagadero a los empleados como grupo. Cualquier importe de bonificación asignable a un empleado que no estuviera empleado en la fecha en la que se pagaron las bonificaciones se reasignó entre los demás empleados con derecho a percibirlas.
Financiación de la compensación diferida
Se trata aquí de incurrir en el impuesto sobre los beneficios acumulados sobre el capital para la financiación de la compensación diferida.
Cuando los planes de compensación diferida son utilizados por sociedades estrechamente controladas y se mantienen durante mucho tiempo, dando lugar a grandes acumulaciones de capital por parte de la sociedad para financiar el plan, es posible que el IRS intente imponer el impuesto sobre los beneficios acumulados. Sin embargo, en el caso Scripps Newspapers, el Tribunal Fiscal sostuvo que la acumulación de ganancias para financiar un plan no cualificado es un propósito empresarial válido (John P. Scripps Newspapers, 44 T.C. 453 (1965)). Observe, sin embargo, que los empleados en ese caso no eran accionistas mayoritarios.
Deducción de los intereses devengados por las indemnizaciones diferidas
Otra cuestión se refiere a la deducibilidad de los importes devengados anualmente sobre la compensación diferida. En Albertson’s, Inc., 42 F.3d 537 (9th Cir. 1994), el Noveno Circuito sostuvo que los empresarios que suscriben acuerdos de compensación diferida con altos ejecutivos en el marco de un plan no cualificado no pueden deducir los intereses cuando se devengan. El tribunal declaró que se aplican las restricciones de la Sec. 404(a)(5). Estas restricciones aplazan la deducción del empleador hasta el momento en que el empleado reconoce los ingresos.
Participación en beneficios no cualificada con un aplazamiento parcial de los beneficios
Cuando un plan tiene un aplazamiento parcial de los beneficios, la parte pagada actualmente al empleado está sujeta a impuestos (Sec. 61(a)). La parte diferida de la bonificación pagada en virtud del plan sólo está sujeta a impuestos para el empleado si éste tiene una percepción implícita de la renta (Sec. 451(a); Regs. Secs. 1.451-1 y 1.451-2(a)). Sólo se permite una deducción fiscal a la corporación cuando se paga la bonificación al empleado (suponiendo que no haya una recepción constructiva previa de los importes de la bonificación) (Sec. 404(a)(5)).
Dado que este plan de compensación no es un plan cualificado según la Sec. 401, puede discriminar entre los empleados en cuanto a cobertura, adquisición de derechos, etc.
Precaución: Un plan de participación en beneficios diferido no cualificado no está exento del Sec. 409A a menos que el empleado perciba ingresos real o implícitamente dentro de los 2½ meses siguientes al año en que prescribe un riesgo sustancial de caducidad. Deben tomarse medidas para garantizar que el plan cumple los requisitos del Sec. 409A si el plan no está exento del Sec. 409A.
Fideicomisos rabinos
Fiscalidad de estos fideicomisos
Un fideicomiso rabino (rabbi trust) es un plan no financiado que proporciona cierta seguridad al empleado porque el empresario no tiene acceso a los activos del fideicomiso. Sin embargo, como los acreedores del empleador pueden acceder a los activos, la financiación del fideicomiso no genera ingresos imponibles para el empleado. El fideicomiso rabbi sí elimina parte del riesgo para el empleado porque un empleador solvente se ve impedido por las disposiciones del fideicomiso de incumplir su obligación con el empleado.
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El IRS ha diseñado un modelo de acuerdo de fideicomiso rabbi que puede ser adoptado por los empleadores. El modelo contiene disposiciones alternativas que pueden utilizarse para adaptar el fideicomiso a las necesidades individuales de un empleado. El empleador y el empleado que adopten el modelo de fideicomiso tienen la seguridad de que los resultados fiscales del acuerdo son los descritos anteriormente. El modelo de fideicomiso se encuentra en Rev. Proc. 92-64. Sin embargo, la garantía no se extiende al acuerdo de compensación diferida subyacente a menos que se obtenga una resolución del IRS. Sin embargo, el IRS normalmente no emitirá resoluciones anticipadas o cartas de determinación con respecto a las consecuencias fiscales de un arreglo de compensación diferida no calificada utilizando un fideicomiso otorgante cuando el fideicomiso no cumpla con los requisitos de la Rev. Proc. 92-64 (Rev. Proc. 2018-3, §4.01(34)).
Basado en la experiencia de varios autores, mis opiniones y recomendaciones se expresarán a continuación (o en otros lugares de esta plataforma, respecto a las características en 2024 o antes, y el futuro de esta cuestión):
Precaución: Un problema común con los fideicomisos de otorgante es que los empleados se consideran propietarios de los fondos y desean dirigir las inversiones. El empleado puede expresar su opinión sobre las inversiones, pero no puede dirigirlas (es decir, no puede llamar al corredor ni recibir extractos). El fideicomisario debe supervisar la inversión de los fondos para que el acuerdo sea un fideicomiso válido y no una relación de agencia.
Fideicomisos rabinos offshore
Según las normas del Sec. 409A(b), los activos que se aparten en un fideicomiso rabino offshore (establecido fuera de Estados Unidos) se considerarán parte de un acuerdo financiado y no darán lugar al aplazamiento de los ingresos. Normalmente, los fideicomisos rabinos offshore se han utilizado para proteger de los acreedores los activos aportados al fideicomiso.
El propósito de esta disposición es evitar que los empleadores coloquen los activos destinados a satisfacer los acuerdos de compensación diferida en fideicomisos extranjeros, dificultando que los acreedores lleguen a los activos y protegiendo eficazmente los activos de los acreedores. La norma no se aplica a los activos situados en una jurisdicción extranjera si sustancialmente todos los servicios a los que se refiere la compensación diferida se realizan en esa jurisdicción. Esta disposición también limita el uso de los fideicomisos rabinos en los casos en que los activos se transfieren a un fideicomiso rabino a raíz de un cambio en la salud financiera del empleador. Por ejemplo, si un plan de retribución diferida no cualificada establece que ante un cambio en la salud financiera del empleador los activos diferidos se pondrán en un fideicomiso rabino para el empleado, todos los activos apartados son imponibles al empleado cuando se apartan.
Consejo de planificación: Los fideicomisos rabinos que no son fideicomisos extraterritoriales siguen siendo una herramienta de planificación válida, pero nunca deben establecerse de manera que entren en existencia debido a una disposición financiera desencadenante. No obstante, parece que un plan puede prever que un fideicomiso rabino exista desde el inicio del plan o que se cree si la empresa pasa a ser de nueva propiedad o a estar bajo nuevo control.
Fiscalidad de los fideicomisos seculares
Los fideicomisos seculares suelen diseñarse como fideicomisos otorgantes para evitar la doble imposición. Generalmente, se crean como fideicomisos otorgantes para el empleado o como fideicomisos otorgantes para el empleador. El IRS publicó cuatro resoluciones por carta que establecen consecuencias fiscales adversas para los acuerdos de fideicomiso otorgante-empleador (IRS Letter Rulings 9206009; 9207010; 9212019; y 9212024). A la luz de estas sentencias y debido a que este tipo de fideicomisos están sujetos a los requisitos de la Ley de Seguridad de los Ingresos de Jubilación de los Empleados (ERISA, por sus siglas en inglés), se requiere precaución al trabajar en este ámbito.
Un fideicomiso secular proporciona una seguridad total tanto frente al empresario como frente a sus acreedores. El precio que se paga por esta seguridad total es la pérdida del diferimiento fiscal. Por lo tanto, un fideicomiso laico sólo tiene sentido cuando las preocupaciones de seguridad son tan grandes que el empleado está dispuesto a renunciar a los beneficios fiscales del aplazamiento, o el empleador proporciona una cantidad bruta suficiente para compensar al empleado, y éste recibe un beneficio global sustancialmente aproximado al que recibiría si se utilizara un acuerdo de fideicomiso rabino.
Solicitar resoluciones fiscales sobre los planes de retribución diferida
En algunos casos, el contribuyente puede desear solicitar una resolución del IRS sobre las ramificaciones fiscales de un acuerdo de compensación diferida. Los procedimientos para tal solicitud figuran en Rev. Proc. 92-65. Si el aplazamiento de la compensación es a elección del empleado, la regla general establece que el empleado debe hacer una elección válida de aplazamiento en el año anterior a la prestación de los servicios para obtener una resolución del IRS. Sin embargo, una excepción a esta regla general establece que, en el primer año en que el plan entre en vigor (o el empleado tenga derecho a participar), el empleado debe realizar la elección en los 30 días siguientes a la fecha en que el plan entre en vigor (o el empleado tenga derecho a participar). Además, a efectos de la decisión anticipada, los aplazamientos posteriores deben estar sujetos a un riesgo sustancial de confiscación. El IRS no se pronunciará sobre la gravabilidad de los planes de compensación diferida para los accionistas mayoritarios (Rev. Proc. 2018-3).
Cumplimiento de los requisitos de ERISA para los planes de compensación diferida
Los acuerdos de compensación diferida deben revisarse para determinar si están sujetos a los requisitos de ERISA. Si está cubierto por ERISA, el plan estará sujeto a requisitos de financiación, adquisición de derechos y participación similares a los que se aplican a los planes cualificados. También estará sujeto a los mismos requisitos de información y divulgación.
En la Rev. Proc. 2015-32, el IRS estableció un programa para eximir a los administradores y patrocinadores de ciertos planes unipersonales y planes extranjeros de las sanciones previstas en las Secs. 6652(e) y 6692 por no presentar a tiempo el Formulario 5500-EZ, Declaración anual del plan de jubilación de un solo participante (propietarios y sus cónyuges), con efecto a partir del 3 de junio de 2015. El programa no está disponible para ningún plan al que el IRS haya enviado una carta de evaluación de sanción. Los planes sujetos a ERISA no pueden utilizar el programa y deben utilizar el Programa de Cumplimiento Voluntario del Declarante Moroso (DFVCP).
Requisitos de la Sec. 457A para los planes NQDC extranjeros
La Sec. 457A limita el aplazamiento de los ingresos atribuibles a los servicios prestados después de 2008 para las sociedades y asociaciones extranjeras que estén exentas del impuesto sobre la renta de EE.UU.. Cualquier compensación que se difiera durante más de 12 meses en virtud de un plan NQDC de una entidad no cualificada es incluible en la renta bruta cuando no exista un riesgo sustancial de pérdida de los derechos a la compensación. Cualquier ingreso diferido relacionado con servicios prestados antes del 1 de enero de 2009 debe incluirse en la renta del individuo antes de 2018 (a menos que la compensación no se devengue hasta un año posterior). Las disposiciones del Sec. 457A se suman a los requisitos del Sec. 409A y a cualquier otra norma que rija los planes NQDC.
La Sec. 457A tiene por objeto restringir la capacidad de los gestores de fondos de inversión y otros para aplazar el reconocimiento de ingresos por comisiones de gestión e incentivos debidas por entidades extraterritoriales organizadas en países con paraísos fiscales. Sin embargo, también se aplica a los planes de compensación diferida de sociedades y asociaciones situadas en jurisdicciones con paraísos fiscales y puede aplicarse a planes organizados en jurisdicciones que no tienen un tratado integral sobre el impuesto sobre la renta con Estados Unidos y utilizan un enfoque territorial para la imposición sobre la renta.
El Aviso 2009-8 y la Rev. Rul. 2014-18 proporcionan orientación provisional para la Sec. 457A. El IRS prevé emitir reglamentos en virtud de la Sec. 457A; sin embargo, cualquier orientación futura que amplíe la cobertura de la Sec. 457A no se aplicará a un ejercicio fiscal que comience antes de la emisión de la orientación.
En la Rev. Rul. 2014-18, el IRS dictaminó que ni las opciones sobre acciones no estatutarias ni los derechos de revalorización de acciones liquidados en acciones concedidos a los empleados de una sociedad extranjera de propiedad estadounidense eran planes de compensación diferida no cualificada (NQDC) sujetos a impuestos en virtud del Sec. 457A. En este caso, las opciones sobre acciones no estatutarias y los derechos de revalorización de acciones liquidados en acciones cumplían todos los requisitos del Sec. 409A para el aplazamiento de la tributación. Como tales, su tributación se determinó con arreglo al Sec. 83. La resolución establece que una opción sobre acciones no reglamentaria y/o un derecho de revalorización de acciones que esté exento en virtud del Sec. 409A también está exento de las normas del Sec. 457A. Este fallo amplió el Aviso 2009-8.
Revisor de hechos: Ruth, 18
Primas en el Ámbito Económico-Empresarial
En el Contexto de: Provisiones
Véase una definición de primas en el diccionario y también más información relativa a primas.[rtbs name=”provisiones”]
Recursos
[rtbs name=”informes-jurídicos-y-sectoriales”][rtbs name=”quieres-escribir-tu-libro”]Notas y Referencias
- Concepto sobre primas originariamente publicado por la Oficina de Publicaciones Oficiales de las Comunidades Europeas y S&M, Ltd,; adaptado luego por Antonio Martín V. et al. para FEMCVT, Irlanda
Véase También
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