Fiscalidad Internacional: Beneficios Imputables a los Establecimientos Permanentes

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Régimen Fiscal de los Beneficios Imputables a los Establecimientos Permanentes en los Convenios Fiscales: el Artículo 7.4

Nota: véase la Atribución de los Beneficios de los Establecimientos Permanentes en los Convenios Fiscales.

Apartado 4 de las disposiciones del Artículo 7 del Modelo de Convenio Fiscal de la OCDE

En algunos casos se ha seguido la práctica de calcular los beneficios (utilidades) imputables a un establecimiento permanente, no sobre la base de la contabilidad separada o la estimación de los beneficios conforme al principio de plena competencia (en México, “principio de precios de mercado”, y en Argentina “principio del precio normal de mercado abierto”), sino efectuando simplemente un reparto de los beneficios totales de la empresa de acuerdo con diversas fórmulas. Este método difiere de los contemplados en el apartado 2 del artículo 7 del modelo de convenio para evitar la doble tributación de la OCDE, ya que no se trata de una atribución de beneficios (utilidades) según el principio de empresa independiente, sino de un reparto de los beneficios totales y, de hecho, puede conducir a un resultado diferente del que se alcanzaría mediante un cálculo basado en contabilidades separadas. El apartado 4 del artículo 7 de ese modelo de convenio aclara que un Estado contratante puede continuar empleando un método de ese tipo si su utilización fuera usual en ese país, aunque los resultados difieran en cierta medida de los que se obtendrían de contabilidades separadas, siempre que pueda decirse con justicia que el resultado obtenido es conforme a los principios contenidos en el Artículo. Es necesario subrayar, sin embargo, que con carácter general los beneficios imputables a un establecimiento permanente deben determinarse a partir de la contabilidad de dicho establecimiento permanente si esta refleja los hechos reales. Se considera que un método de imputación basado en el reparto de los beneficios (utilidades) totales es normalmente menos adecuado que otro que atienda sólo a las actividades del establecimiento permanente, y que debe utilizarse únicamente a título excepcional considera que un método de imputación basado en el reparto de los beneficios totales es normalmente menos adecuado que otro que atienda sólo a las actividades del establecimiento permanente, y que debe utilizarse únicamente a título excepcional cuando tradicionalmente se haya utilizado de forma usual en el pasado y tanto las autoridades fiscales como los contribuyentes lo consideren generalmente satisfactorio. Se entiende que el apartado 4 puede suprimirse cuando ninguno de los Estados utilice tal método.

Puntualización

Sin embargo, cuando los Estados contratantes deseen reservarse la posibilidad de utilizar un método que no haya sido usual en el pasado, deberán modificar dicho apartado en las negociaciones bilaterales para expresar esa posibilidad.

No parece apropiado analizar detenidamente, en el marco de estos Comentarios, los numerosos y variados métodos que implican un reparto de los beneficios totales y que se utilizan para la atribución de beneficios (utilidades) en ámbitos determinados. Estos métodos se exponen detalladamente en tratados de imposición internacional.

Puntualización

Sin embargo, parece pertinente resumir brevemente algunos de los tipos principales y enunciar algunas reglas muy generales para su utilización.

La característica esencial de los métodos que implican un reparto de los beneficios totales es la imputación de una parte proporcional de los beneficios del conjunto de la empresa a una parte de la misma por estimar que todas las partes de la empresa han contribuido, según el criterio o criterios adoptados, a la rentabilidad del conjunto. Lo que, por lo general, distingue estos métodos entre sí son los diversos criterios utilizados para determinar cuál es la proporción correcta de los beneficios (utilidades) totales. Los criterios adoptados generalmente pueden agruparse en tres grandes categorías, según se basen en los ingresos de la empresa, en sus gastos o en su estructura de capital. El primer grupo comprende los métodos de reparto basados en el volumen de negocios o en las comisiones; el segundo, los que se basan en los salarios; y el tercero, los que se fundan en el capital circulante de la empresa atribuido a cada sucursal o parte de aquella. Evidentemente, no es posible afirmar in abstracto que uno de estos métodos es intrínsecamente más preciso que los demás. Determinado método será más o menos adecuado según los supuestos a que se aplique.Entre las Líneas En ciertas empresas, especialmente las de servicios o las dedicadas a la fabricación de artículos exclusivos con alto margen de beneficios, el beneficio neto dependerá en gran medida del volumen de ventas.Entre las Líneas En el caso de empresas de seguros puede ser adecuado basar el reparto de los beneficios totales en las primas pagadas por los titulares de las pólizas en cada uno de los países. [rtbs name=”mundo”] Tratándose de una empresa fabricante de productos con elevada participación en costes de materias primas o de mano de obra, los beneficios dependerán más estrechamente de los gastos.Entre las Líneas En el caso de bancos e instituciones financieras la participación en el capital circulante total puede ser el criterio más relevante.Entre las Líneas En general, los métodos de reparto de los beneficios (utilidades) totales persiguen la determinación de cifras de beneficios imponibles que se aproximen lo más posible a las que se obtendrían con contabilidades separadas; no sería oportuno a este respecto formular ninguna otra directriz particular aparte de la indicación de que corresponde a la autoridad fiscal, consultando a las autoridades de los demás países afectados, adoptar el método que parezca más adecuado para alcanzar ese resultado a la vista de las circunstancias de cada caso.

Basado en la experiencia de varios autores, mis opiniones, perspectivas y recomendaciones se expresarán a continuación (o en otros lugares de esta plataforma, respecto a las características en 2026 o antes, y el futuro de esta cuestión):

La utilización de métodos que imputan a una parte de la empresa una proporción del beneficio total del conjunto de esta plantea, evidentemente, la cuestión del método que debe utilizarse para calcular el beneficio total de la empresa. Esta cuestión bien puede ser objeto de tratamientos distintos en virtud de la normativa interna de cada país, por lo que no parece posible una solución basada en el establecimiento de reglas rígidas. No cabe esperar que se admita que los beneficios objeto de reparto hayan de ser aquellos que resulten conforme a la legislación de un país determinado; deberá admitirse que cada país calcule los beneficios (utilidades) de acuerdo con las disposiciones de su propia legislación.

Nota: redactado parcialmente basado en los comentarios del Comité de Asuntos Fiscales de la OCDE, 2017

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