Incentivos a la Industria de los Semiconductores

Este elemento es una ampliación de los cursos y guías de Lawi. Ofrece hechos, comentarios y análisis sobre loa “Incentivos a la Industria de los Semiconductores”, incluyendo algunas bonificaciones.

Incentivos de Fabricación de Semiconductores

La industria de los semiconductores comprende establecimientos dedicados principalmente a la fabricación de semiconductores y dispositivos de estado sólido relacionados. Ejemplos de los productos fabricados por estos establecimientos son los circuitos integrados, los chips de memoria, los microprocesadores, los diodos, los transistores, las células solares y otros dispositivos optoelectrónicos.

En 2015, el Congreso de los Estados Unidos desempeñó un papel importante en la industria de los semiconductores al dar dos grandes pasos para permitir un crecimiento continuo:

• La primera fue el establecimiento del Grupo de Semiconductores del Congreso, que permite a los líderes del Congreso y de la industria trabajar juntos para mejorar las políticas y continuar el crecimiento de la industria.
• El segundo fue el voto del Congreso para extender permanentemente el crédito fiscal para investigación y desarrollo (I+D).

Para la Industria de los Semiconductores (SIA), esto fue un gran avance para la industria porque les proporcionó incentivos para la investigación, permitió inversiones futuras y dio la posibilidad de continuar con el desarrollo de productos.

Incentivos Fiscales a la Producción e Industria de los Semiconductores

Las empresas estadounidenses han pasado de liderar la producción mundial de chips semiconductores en los inicios de la industria a comprender sólo aproximadamente el 12% de la capacidad de producción mundial en la actualidad. Según la Asociación de la Industria de Semiconductores (SIA), Estados Unidos está por detrás de otros países en lo que se refiere a la producción de chips semiconductores “sobre todo porque los gobiernos de otros países han invertido ambiciosamente en incentivos para la fabricación de chips y el gobierno estadounidense no lo ha hecho”. Mientras tanto, las inversiones federales en investigación de chips se han mantenido estancadas como porcentaje del PIB, mientras que otros países han aumentado significativamente las inversiones en investigación”.1

El declive de la capacidad de producción nacional de chips de EE.UU. comenzó a acaparar la atención nacional durante 2020 y 2021, cuando la pandemia de COVID-19, las dificultades en el comercio exterior y la logística, el aumento de la demanda de electrónica de consumo y los desastres en ciertas instalaciones de fabricación extranjeras críticas provocaron una escasez repentina y prevista de semiconductores durante varios años. La escasez ha repercutido en múltiples sectores de la economía, incluidos los fabricantes de automóviles, y ha intensificado el escrutinio sobre las vulnerabilidades asociadas a la creciente dependencia de una cadena de suministro mundial de semiconductores. En respuesta, los legisladores de ambos bandos han llegado a considerar la expansión de la fabricación de semiconductores en Estados Unidos como una importante cuestión económica y de seguridad nacional.

Con este telón de fondo, el 1 de enero de 2021 se promulgó la Ley de Autorización de la Defensa Nacional William M. (Mac) Thornberry para el año fiscal 2021 (2021 NDAA).2 El Congreso autorizó actividades relacionadas con la fabricación de semiconductores y la investigación y el desarrollo (I+D) a través de varias agencias gubernamentales en el Título XCIX de la 2021 NDAA (programas CHIPS for America) bajo múltiples secciones, incluyendo, entre otras, la Sección 9902. En virtud de la Sección 9902, el Departamento de Comercio de EE.UU. está autorizado a proporcionar ayuda financiera a los solicitantes elegibles a través de un proceso de selección competitivo.

Aunque el Departamento de Comercio, al igual que otras agencias gubernamentales, tenía autoridad para establecer los programas CHIPS for America, faltaron créditos de financiación durante casi dos años tras la promulgación de la NDAA de 2021. Tras mucha expectación, el Congreso aprobó la ley bipartidista de Creación de Incentivos Útiles para la Producción de Semiconductores (CHIPS) y la Ley de Ciencia de 2022, que el presidente Joe Biden promulgó el 9 de agosto de 2022.3 La administración Biden-Harris anunció al mismo tiempo que la legislación “impulsará la investigación, el desarrollo y la producción de semiconductores estadounidenses, garantizando a EE.UU. liderazgo estadounidense en la tecnología que constituye la base de todo, desde los automóviles hasta los electrodomésticos, pasando por los sistemas de defensa” y “reforzará” la fabricación de semiconductores estadounidense, las “cadenas de suministro y la seguridad nacional, e invertirá en investigación y desarrollo, ciencia y tecnología, y en la mano de obra del futuro para que Estados Unidos siga siendo líder en las industrias del mañana, incluidas la nanotecnología, la energía limpia, la informática cuántica y la inteligencia artificial”.

La División A de la Ley CHIPS y de Ciencia, designada como la Ley CHIPS de 2022, mejoró los programas CHIPS para Estados Unidos y proporciona más de 50.000 millones de dólares en créditos asociados. De esa cantidad, 39.000 millones de dólares se asignan bajo la Sección 103 de la Ley CHIPS de 2022 al programa de incentivos para semiconductores establecido bajo la Sección 9902 de la NDAA de 2021 (a lo largo de cinco años fiscales) “para incentivar la inversión en instalaciones y equipos en Estados Unidos para la fabricación, ensamblaje, prueba o empaquetado de semiconductores en nodos tecnológicos maduros” y la producción o investigación y desarrollo de semiconductores, materiales utilizados para fabricar semiconductores o equipos de fabricación de semiconductores a través de un proceso de solicitud competitivo.5 Comercio anunció su objetivo de comenzar a solicitar solicitudes para la asignación del año fiscal 2022 (19.000 millones de dólares de los 39.000 millones) a principios de febrero de 2023, en un plazo de seis meses a partir de la fecha de promulgación.

Además, la Sección 107 de la Ley CHIPS de 2022 crea un nuevo crédito fiscal a la inversión en fabricación avanzada (ITC) reembolsable del 25% en virtud de la Sec. 48D para inversiones cualificadas relacionadas con instalaciones que fabriquen principalmente semiconductores y equipos de fabricación de semiconductores. Es importante destacar que este nuevo ITC puede complementar y emparejarse con otros fondos asegurados bajo los programas CHIPS for America. Este artículo resume las características clave del nuevo crédito Sec.48D y destaca las consideraciones clave para los fabricantes de semiconductores y equipos de fabricación de semiconductores, incluidas las incertidumbres actuales en torno al crédito.

Visión general del ITC para la fabricación avanzada

El crédito reembolsable de la Sec. 48D equivale al 25% de la inversión cualificada en bienes tangibles nuevos amortizables que formen parte integrante del funcionamiento de una instalación para fabricar semiconductores o equipos de fabricación de semiconductores. La naturaleza reembolsable del crédito se deriva de la capacidad de un contribuyente de hacer una elección para ser tratado como si hiciera un pago contra el impuesto igual a la cantidad del crédito determinada de otro modo en lugar de reclamar el crédito (elección de pago directo) como un crédito general del impuesto de sociedades.6 A través de la elección de pago directo, los contribuyentes tienen derecho a un pago del gobierno federal en la medida en que no tengan una obligación tributaria que compensar o si el contribuyente se encuentra en una posición de pérdida fiscal.

Los costes asociados a la construcción o ampliación de una instalación de fabricación de semiconductores pueden superar fácilmente los 1.000 millones de dólares, lo que significa que un crédito fiscal del 25% sería significativo para la viabilidad económica del proyecto. Con un valor de incentivo tan sustancial ligado a la calificación para el crédito de la Sec. 48D, es fundamental que los potenciales solicitantes del crédito evalúen la elegibilidad con el fin de planificar en consecuencia. Las consideraciones incluyen: (1) comprender el significado de los términos “inversión cualificada”, “propiedad cualificada”, “instalación de fabricación avanzada”, “contribuyente elegible”, “entidad extranjera de interés” y “transacción aplicable”; (2) identificar qué costes cumplirán los requisitos y las áreas de incertidumbre; (3) implementar un proceso para realizar un seguimiento de las inversiones cualificadas, incluida la planificación en torno al calendario, la reducción de la base y las disposiciones de recaptura; y (4) justificar y monetizar el crédito de la Sec. 48D.

▷ En este Día de 2 Mayo (1889): Firma del Tratado de Wichale

Tal día como hoy de 1889, el día siguiente a instituirse el Primero de Mayo por el Congreso Socialista Internacional, Menilek II de Etiopía firma el Tratado de Wichale con Italia, concediéndole territorio en el norte de Etiopía a cambio de dinero y armamento (30.000 mosquetes y 28 cañones). Basándose en su propio texto, los italianos proclamaron un protectorado sobre Etiopía. En septiembre de 1890, Menilek II repudió su pretensión, y en 1893 denunció oficialmente todo el tratado. El intento de los italianos de imponer por la fuerza un protectorado sobre Etiopía fue finalmente frustrado por su derrota, casi siete años más tarde, en la batalla de Adwa el 1 de marzo de 1896. Por el Tratado de Addis Abeba (26 de octubre de 1896), el país al sur de los ríos Mareb y Muna fue devuelto a Etiopía, e Italia reconoció la independencia absoluta de Etiopía. (Imagen de Wikimedia)

Inversión cualificada y propiedad cualificada

La inversión cualificada de un contribuyente cualificado con respecto a una instalación de fabricación avanzada es la base fiscal (es decir, los costes capitalizados) de cualquier propiedad cualificada puesta en servicio originalmente por el contribuyente después de 2022.7 La construcción de dicha propiedad debe comenzar antes del 1 de enero de 2027.8 Si la construcción comenzó antes del 1 de enero de 2023, sólo los costes capitalizados atribuibles a la construcción, reconstrucción o erección de la propiedad después del 9 de agosto de 2022 (es decir, la fecha de promulgación de la Ley CHIPS de 2022), son elegibles para el crédito de la Sec. 48D, siempre que la propiedad se ponga en servicio después del 31 de diciembre de 2022. Es necesario que los contribuyentes que tengan inversiones cualificadas realizadas el 9 de agosto de 2022 o antes, realicen un seguimiento por separado de los costes posteriores a esa fecha para ayudar a justificar y determinar la parte de la base imponible de los bienes cualificados que puede acogerse al crédito.

Históricamente, el IRS y el Tesoro se han centrado en la base elegible asociada con las reclamaciones federales del ITC a través de exámenes, así como parte del programa de subvención en lugar del ITC de la Sec. 1603. Disponer de documentación suficiente es crucial para calcular y justificar con precisión las solicitudes de crédito de la Sec.48D. Las mejores prácticas pueden incluir el encargo de un estudio de segregación de costes. Tenga en cuenta que el IRS puede imponer una multa del 20% sobre cualquier cantidad excesiva tratada como pago o recibida como pago debido a la falta de una causa razonable, que puede incluir una documentación insuficiente para justificar el importe del crédito.

Además, los contribuyentes que tengan proyectos planificados con una fecha prevista de puesta en servicio posterior al 31 de diciembre de 2026, deben considerar la documentación contemporánea de una estrategia de inicio de la construcción para respaldar la determinación de que la construcción comenzó antes del 1 de enero de 2027. El IRS proporciona dos métodos para establecer el comienzo de la construcción a la hora de determinar la elegibilidad para las ITC: (1) haber pagado o incurrido en al menos el 5% del coste total de la base depreciable de la instalación o propiedad cualificada, excluyendo el terreno y la propiedad no integral de la instalación (5% safe harbor), y (2) comenzar el trabajo físico de una naturaleza significativa dentro o fuera de las instalaciones relacionadas con una instalación o propiedad cualificada (prueba de trabajo físico).

Además, una vez que se haya determinado que la construcción ha comenzado en virtud del puerto seguro del 5% y/o la prueba del trabajo físico, el requisito del inicio de la construcción sólo se cumple si el contribuyente satisface además ciertos requisitos de continuidad que exigen esfuerzos continuos o la construcción hacia la finalización de la instalación o propiedad cualificada durante el período que comienza en el año natural inmediatamente posterior al año natural en que se ha iniciado la construcción, hasta la fecha en que la instalación o propiedad cualificada se pone en servicio.

Por lo general, el crédito de la Sec. 48D se solicita en el ejercicio fiscal en que la propiedad cualificada se pone en servicio a efectos del impuesto federal (es decir, está lista y disponible para su función asignada). Por ejemplo, si una empresa comienza la construcción relacionada con la propiedad cualificada el 31 de diciembre de 2026 (el día anterior a la fecha de expiración legal), y pone la propiedad en servicio el 1 de enero de 2028, el crédito de la Sec. 48D se reclama en el año fiscal 2028. Sin embargo, los contribuyentes pueden optar por acelerar la reclamación del crédito de la Sec. 48D basándose en ciertas normas de gastos de progreso de las Secs. 46(c)(4) y (d).11

En general, esto se aplica con respecto a los gastos del contribuyente para la construcción de cualquier bien de gastos progresivos con un período de construcción normal de dos años o más que se espera que sea un bien cualificado en manos del contribuyente cuando se ponga en servicio.12 Sec. 48D(b)(2) define la “propiedad cualificada” como propiedad tangible (incluido cualquier edificio o sus componentes estructurales, excepto un edificio o parte de un edificio utilizado para oficinas, servicios administrativos u otras funciones no relacionadas con la fabricación), con respecto a la cual se permite la depreciación (o amortización en lugar de depreciación), que sea (1) construido, reconstruido, o erigido por un contribuyente elegible; o (2) adquirido por el contribuyente, si el uso original de la propiedad comienza con el contribuyente; y (3) que es integral a la operación de una instalación de fabricación avanzada de un contribuyente elegible.

La frase “edificio o sus componentes estructurales” de la Sec. 48D(b)(2)(B)(i) es similar al requisito de umbral para un edificio rehabilitado cualificado que puede optar al crédito de rehabilitación según la Sec. 47(c)(1)(A), que se refiere a un “edificio (y sus componentes estructurales)”. Los reglamentos de la antigua Sec. 48(a), que incluían el crédito a la inversión para un edificio rehabilitado cualificado, establecían que el término “edificio” significaba en general “cualquier estructura o edificación que encierre un espacio entre sus paredes, y que normalmente esté cubierta por un tejado, cuya finalidad sea, por ejemplo, … proporcionar espacio de trabajo, oficina, aparcamiento, exposición o venta”.13

No es habitual que la base subvencionable de una ITC incluya el coste de un edificio o de sus componentes estructurales, por lo que esta disposición puede aumentar significativamente el porcentaje de los costes de un proyecto que pueden ser subvencionables. Sin embargo, como se ha señalado anteriormente, cualquier edificio o sus componentes estructurales, incluida una parte de ellos, utilizados para oficinas, servicios administrativos u otras funciones no relacionadas con la fabricación no satisfacen los requisitos como propiedad cualificada y deben excluirse de la base elegible. La inversión cualificada con respecto a cualquier instalación de fabricación avanzada para cualquier ejercicio fiscal tampoco incluye la parte de la base de cualquier propiedad que sea atribuible a gastos de rehabilitación cualificados con respecto a un edificio rehabilitado cualificado, tal y como se define en la Sec. 47(c)(2).

Instalación de fabricación avanzada

Aunque el art. 48D(b)(3) define “instalación de fabricación avanzada” como una instalación cuyo “objetivo principal es la fabricación de semiconductores o de equipos de fabricación de semiconductores”, no se definen los términos “semiconductores” y “equipos de fabricación de semiconductores”. De hecho, el concepto de “equipo de fabricación de semiconductores” fue una modificación tardía de la legislación. Cuando se incluyó el ITC de fabricación avanzada como parte de la Ley Build Back Better (BBBA),15 que se aprobó en la Cámara de Representantes el 19 de noviembre de 2021, el término “instalación de fabricación avanzada” se definió como “una instalación cuyo propósito principal es la fabricación de semiconductores o equipos de herramientas para semiconductores” (énfasis añadido).16 La versión posterior de la BBBA publicada por el Senado el 11 de diciembre de 2021 (y finalmente paralizada) incluía este mismo lenguaje.

En la Ley CHIPS de 2022, el Congreso cambió “equipo de utillaje para semiconductores” por “equipo de fabricación de semiconductores”, de modo que el propósito principal de la instalación debe ser:

(1) fabricar semiconductores o (2) fabricar equipo de fabricación de semiconductores.

Antes de la promulgación de la Ley CHIPS de 2022, se propusieron otros múltiples proyectos de ley tanto en la Cámara de Representantes como en el Senado para crear una ITC para la fabricación de semiconductores, incluida la propuesta de Ley CHIPS for America17 presentada en junio de 2020, y la propuesta de Ley de Facilitación de Semiconductores Fabricados en Estados Unidos (FABS) presentada en junio de 2021.18 En particular, este último proyecto de ley incluía la propiedad para fabricar, procesar o realizar investigaciones con respecto a semiconductores y equipos de herramientas para semiconductores.19 Sin embargo, el Congreso finalmente no incluyó el lenguaje relacionado con el procesamiento y la investigación y aprovechó la versión propuesta en la BBBA, con la modificación de “utillaje” a “fabricación” señalada anteriormente dentro de la legislación promulgada en la Sec. 48D. El cambio de “utillaje” a “fabricación” puede considerarse más expansivo, ya que en general se entiende que el “equipo de fabricación” abarca el equipo de utillaje y potencialmente muchos otros tipos de equipo.

“Semiconductor” y “equipo de fabricación de semiconductores”

Generalmente, los semiconductores son materiales que tienen conductividad eléctrica, actuando como conductores o aislantes de la electricidad, dependiendo de pequeños cambios en el voltaje.20 Sin embargo, el término “semiconductores” se utiliza a menudo como sinónimo de chips semiconductores y circuitos integrados. La SIA afirma que “los semiconductores, a veces denominados circuitos integrados… o microchips, se fabrican a partir de elementos puros, normalmente silicio o germanio, o compuestos como el arseniuro de galio. En un proceso denominado dopaje, se añaden pequeñas cantidades de impurezas a estos elementos puros, lo que provoca grandes cambios en la conductividad del material”.

Un microchip o chip puede incluir transistores (es decir, interruptores) que se activan o desactivan, en función de los cambios de tensión, para formar un circuito integrado. Puede tener como base una oblea (es decir, una pieza fina de material semiconductor, también conocida como “sustrato”) para construir múltiples circuitos integrados. Los chips semiconductores se fabrican en “fabs” o plantas de fabricación, instalaciones industriales donde las obleas en bruto se convierten en chips electrónicos plenamente funcionales, mediante un proceso de grabado llamado litografía.

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Una vez más, el término “semiconductor” no está definido en el art. 48D. En ausencia de una definición en la ley fiscal, el IRS y Hacienda probablemente interpretarían que una palabra con un significado técnico o especializado tiene su significado habitual y establecido, tal y como se entiende común o comercialmente.23 En concreto, al interpretar una ley, el IRS puede recurrir a otras agencias gubernamentales, incluidos los departamentos de Comercio y Energía, así como a grupos comerciales del sector, para conocer el significado ordinario del término “semiconductor”.

Como parte de la hoja informativa publicada el 8 de junio de 2021, la Casa Blanca declaró lo siguiente en relación con un Informe de Revisión de la Cadena de Suministro de 100 Días (Informe de 100 Días) elaborado en virtud de la Orden Ejecutiva 14017: “Los semiconductores son esenciales para nuestra seguridad nacional, nuestra competitividad económica y nuestra vida cotidiana. Estos diminutos chips son vitales para prácticamente todos los sectores de la economía, como la energía, la sanidad, la agricultura, la electrónica de consumo, la fabricación, la defensa y el transporte”.25

En un comunicado de prensa emitido el 17 de junio de 2021, el Comité de Finanzas del Senado de EE.UU. anunció la introducción de la anteriormente mencionada Ley FABS, que proponía una ITC del 25% para la fabricación nacional de semiconductores, copatrocinada por el senador Ron Wyden, demócrata de Oregón, y el senador Mike Crapo, republicano de Idaho. Como parte del comunicado, el senador Wyden declaró

Basado en la experiencia de varios autores, mis opiniones y recomendaciones se expresarán a continuación (o en otros lugares de esta plataforma, respecto a las características en 2024 o antes, y el futuro de esta cuestión):

Los chips son una tecnología crítica en nuestra economía, como han dejado claro las recientes interrupciones y escasez en la cadena de suministro. El suministro de todo, desde ordenadores hasta coches, se ve afectado por estas escaseces, y la forma de solucionar este problema es traer de vuelta a Estados Unidos la fabricación de chips. Nuestro proyecto de ley proporcionaría un importante crédito fiscal a la inversión a las empresas que construyan chips aquí en casa, en lugar de en el extranjero.

Además, el senador Crapo declaró: “Es fundamental que aprovechemos los incentivos del gobierno federal para impulsar a las empresas estadounidenses y traer de vuelta a Estados Unidos la fabricación de chips y semiconductores. Este incentivo fiscal es un gran paso hacia nuestro objetivo de fortificar nuestras cadenas de suministro, reforzar la seguridad nacional e impulsar la competitividad económica”.26 Basándose en los comunicados de prensa, se podría deducir que el Congreso pretendía que el término “semiconductor” de la Sec. 48D incluyera los chips o circuitos integrados, tal y como los define la SIA.

Más allá de los chips semiconductores o los circuitos integrados, hay menos certeza sobre si el Congreso pretendía que el término incluyera los materiales semiconductores utilizados para fabricar el producto final, como los sustratos para obleas. La fabricación de obleas es en sí misma un proceso complejo que da lugar a características que varían según el material de origen (por ejemplo, silicio, germanio); el material de dopaje (por ejemplo, boro, fósforo, arsénico); el tamaño (generalmente, hasta 300 milímetros o 12 pulgadas); el grosor (generalmente, hasta 775 micrómetros); y las características de la superficie (por ejemplo, planitud, densidad de partículas, neblina). Las obleas responden a la definición física de semiconductor y son la materia prima principal para el proceso de fabricación de chips o circuitos integrados.

A pesar de que las obleas son una parte esencial de la cadena de suministro de semiconductores, no está claro si el Congreso pretendía que el término “semiconductor” del art. 48D incluyera la fabricación de obleas u otros materiales esenciales de la cadena de suministro. Además, se utilizan varios tipos de equipos a lo largo de todo el ciclo de vida de la fabricación de semiconductores, y la definición de “semiconductor” influirá mucho en qué tipo de equipo constituye “equipo de fabricación de semiconductores” a efectos del crédito de la Sec. 48D. Tenga en cuenta que las empresas que se encuentren en esta zona gris relacionada con la cadena de suministro de semiconductores podrían explorar posibles subvenciones en el marco del programa de incentivos CHIPS for America a través de Comercio.

Fábricas de semiconductores

Según el Informe de los 100 Días de la Casa Blanca, elaborado en virtud de la Orden Ejecutiva 14017, existen dos modelos industriales básicos para las fábricas de semiconductores: (1) el modelo de fabricante de dispositivos integrado verticalmente (IDM, por sus siglas en inglés), en el que los IDM realizan todos los pasos del proceso de fabricación de semiconductores -desde el diseño hasta las pruebas finales, lo que representa alrededor de dos tercios de la capacidad de producción mundial de semiconductores- y (2) el modelo empresarial fabless-foundry, en el que el proceso de diseño está separado del proceso de fabricación.

El informe señala que muchos líderes estadounidenses en semiconductores operan con un modelo de negocio “fabless”, proporcionando sus diseños a una empresa de fundición externa (también denominada “pure-play semiconductor foundry”) especializada en la fabricación por contrato de semiconductores. En ocasiones, las empresas de fundición proporcionan capacidad adicional o fabrican determinados chips para los IDM. Además, el modelo de fundición “fabless” es cada vez más frecuente, ya que los costes de construcción y mantenimiento de una instalación de fabricación de semiconductores de última generación se han disparado y los continuos avances en la tecnología de fabricación de chips requieren equipos de fabricación totalmente nuevos y cada vez más costosos.27

Al eliminar “elaboración e investigación” del lenguaje final de la Ley CHIPS de 2022, el Congreso puede haber considerado la disponibilidad de otros incentivos fiscales y no fiscales para tales actividades, específicamente el crédito para I+D de la Sec. 41, así como subvenciones y/o préstamos bajo el programa de incentivos CHIPS for America a través de Comercio, como se ha señalado, para incentivar las inversiones en instalaciones y equipos en Estados Unidos para la fabricación, ensamblaje, pruebas, embalaje avanzado, producción o investigación y desarrollo de semiconductores, materiales utilizados para fabricar semiconductores o equipos de fabricación de semiconductores. Dado que el crédito de I+D se calcula generalmente sobre la base de los gastos de investigación cualificados incrementales de años anteriores, por lo general no proporcionaría el mismo nivel de beneficio que un crédito del 25% para la inversión en investigación cualificada.

Como se ha señalado anteriormente, los edificios o sus componentes estructurales, incluidas las partes de los mismos, utilizados para oficinas, servicios administrativos u otras funciones no relacionadas con la fabricación no cumplen los requisitos como “propiedad cualificada” y deben excluirse de la base elegible a efectos del crédito en virtud del art. 48D. En consecuencia, el IRS y el Tesoro pueden considerar la posibilidad de abordar métodos para asignar la actividad cualificada y la actividad no cualificada relacionada con los edificios, así como para el equipamiento (propiedad de doble función).

Contribuyente apto, entidad extranjera de interés y transacción aplicable

El art. 48D(c) define a un “contribuyente apto” como cualquier contribuyente que (1) no sea una “entidad extranjera de interés”, según la definición de la Sección 9901(6) de la NDAA de 2021, y (2) no haya realizado una “transacción aplicable”, según la definición de la Sec. 50(a), durante el ejercicio fiscal.28

El término “entidad extranjera de interés” se define incluyendo cualquier entidad extranjera, incluyendo un individuo extranjero, un país extranjero o partido político, o una sociedad, asociación, corporación, organización, u otra combinación de personas organizadas, o que tengan su sede principal de negocios, en un país extranjero, que sea:

(1) propiedad de, controlada por, o sujeta a la jurisdicción o dirección de un país extranjero que esté listado como una “nación cubierta” bajo 10 U.S.C. Sección 4872(d)(2)29 (es decir, China, Rusia, Corea del Norte o Irán); (2) una organización terrorista extranjera designada; (3) una entidad incluida en la lista de nacionales especialmente designados y personas bloqueadas que mantiene la Oficina de Control de Activos Extranjeros del Tesoro; o (4) que haya sido acusada por el fiscal general de EE.UU. de haber participado en ciertas actividades delictivas en violación de la Ley de Poderes de Emergencia Económica Internacional y otras disposiciones determinadas.

Según la Sec. 50(a)(6)(D), el término “transacción aplicable” se define como cualquier “transacción significativa”, según determine el Tesoro, en coordinación con Comercio y el Departamento de Defensa de EE.UU., que implique la ampliación material de la capacidad de fabricación de semiconductores de un contribuyente aplicable en China, Rusia u otro país extranjero de interés, según se define en la Sección 9901(7) de la NDAA de 2021. Una transacción queda excluida de ser una transacción significativa si implica la expansión de la capacidad de fabricación del contribuyente de ciertos “semiconductores heredados”.

Según la Sección 9902(a)(6) de la NDAA de 2021, el término “semiconductor heredado” incluye:

(I)(aa) una tecnología de semiconductores que sea de la generación de 28 nanómetros o más antigua para la lógica; (bb) con respecto a la tecnología de memoria, la tecnología analógica, la tecnología de embalaje y cualquier otra tecnología pertinente, cualquier generación heredada de tecnología de semiconductores relativa a la generación descrita en el punto (aa), según determine el Secretario, en consulta con el Secretario de Defensa y el Director de Inteligencia Nacional; y (cc) cualquier tecnología de semiconductores adicional identificada por el Secretario en un aviso público emitido en virtud de la cláusula (ii); y

(II) no incluya un semiconductor que sea crítico para la seguridad nacional, según lo determine el Secretario, en consulta con el Secretario de Defensa y el Director de Inteligencia Nacional.

Reglas de reducción de base y recaptura

Una vez que un contribuyente determina si puede acogerse al crédito de la Sec. 48D al satisfacer la definición de “contribuyente cualificado”, es importante entender cómo puede perderse o reducirse el crédito de acuerdo con las reglas de recaptura, o clawback, pertinentes. Las normas generales para la recaptura del ITC según la Sec. 50, junto con las normas especiales de recaptura incorporadas a dicha sección por la Ley CHIPS de 2022 (es decir, Secs. 50(a)(3) y (a)(6)(D)), se aplican al crédito de la Sec. 48D y a la disposición de pago electivo si se realiza la elección de pago directo.

En general, estas normas establecen que el crédito de la Sec. 48D está sujeto a recaptura si la propiedad cualificada puesta en servicio por el contribuyente como parte de una instalación de fabricación avanzada deja de ser elegible para el crédito en manos del contribuyente o es enajenada por el contribuyente (cada uno un “evento de recaptura”) dentro de un período de cinco años a partir de la fecha de puesta en servicio de la propiedad cualificada (período de recaptura). El crédito se devenga en un 20% cada año completo que la propiedad asociada se ponga en servicio durante el período de recaptura de cinco años.

Si se produce un evento de recaptura antes de la fecha que es un año desde la fecha de puesta en servicio, el porcentaje de recaptura es del 100% (es decir, recaptura completa). El porcentaje de recaptura se reduce al 80% si se produce un evento de recaptura durante el año 2; al 60% durante el año 3; al 40% durante el año 4; y al 20% durante el año 5.31 Se aplican ciertas excepciones a la recaptura en el caso de meros cambios en la forma de propiedad de la propiedad cualificada elegible para el crédito de la Sec. 48D.

Las Secciones 50(a)(3) y 50(a)(6)(D) proporcionan reglas especiales adicionales de recaptura que se aplican al crédito de la Sec. 48D. Específicamente, si se produce una transacción aplicable (véase la discusión anterior) por parte de un contribuyente aplicable (definido como el contribuyente al que se le permite un crédito conforme a la Sec. 48D(a)) antes del cierre del período de 10 años que comienza en la fecha en que el contribuyente puso en servicio la propiedad calificada que es elegible para el crédito de la Sec. 48D, entonces el contribuyente debe recapturar el 100% del monto del crédito tributario o del monto del pago electivo determinado conforme a la Sec. 46 que es atribuible al crédito de la Sec. 48D con respecto a la propiedad.

Se aplica una excepción a esta regla de recaptura de 10 años si el contribuyente demuestra a satisfacción del Tesoro que la transacción aplicable ha cesado o ha sido abandonada en un plazo de 45 días a partir de una determinación y notificación por parte del Tesoro.32 Sin embargo, esta disposición no describe el momento, lugar o forma de dicha determinación y notificación por parte del gobierno al contribuyente o los medios por los que un contribuyente puede demostrar el cese o abandono de la transacción aplicable para evitar la recaptura total del crédito de la Sec. 48D según la Sec. 50(a)(3).

Estas normas especiales de recaptura, junto con la definición de “contribuyente cualificado”, comentada anteriormente, tienen por objeto prohibir que el crédito de la Sec. 48D sea reclamado por determinadas entidades controladas desde el extranjero con capacidad de fabricación de semiconductores en un país extranjero de interés y desencadenar la recaptura del crédito fiscal en caso de que el beneficiario del crédito sea adquirido posteriormente por una entidad de este tipo o se fusione con ella o realice de otro modo una transacción significativa, como se ha descrito anteriormente.

Al igual que con otros ITC, los contribuyentes deben reducir la base depreciable o amortizable de cualquier bien calificado con respecto al cual se reclame el crédito de la Sec. 48D o se determine un pago de reembolso del crédito en virtud de la disposición de pago electivo, según corresponda. Esta reducción de la base se revierte en el caso de la recaptura del ITC, de conformidad con las disposiciones pertinentes de la Sec. 50.

Monetización del crédito

Como se ha señalado anteriormente, la Sec. 48D(d) permite a un contribuyente con derecho a deducción elegir tratar el ITC de fabricación avanzada como un pago directo contra el impuesto sobre la renta, convirtiéndolo esencialmente en un crédito reembolsable, ya que el contribuyente con derecho a deducción tendría derecho a un reembolso si dicho pago excediera su obligación tributaria federal sobre la renta para el ejercicio fiscal. La elección de pago directo, que es irrevocable, debe hacerse a más tardar en la fecha de vencimiento (incluidas las prórrogas) de la declaración del impuesto sobre la renta de la entidad correspondiente al año para el que se hace la elección, pero en ningún caso puede hacerse antes del 6 de mayo de 2023 (es decir, 270 días después del 9 de agosto de 2022, fecha de promulgación del art. 48D).33

Se aplican normas especiales a las sociedades colectivas y a las sociedades de tipo S en virtud de la Sec. 48D(d)(2)(A) para los bienes calificados poseídos directamente por una sociedad colectiva o una sociedad de tipo S. La elección de pago directo en virtud de la Sec. 48D(d) para tratar el crédito como un pago a cuenta del impuesto se realiza a nivel de la entidad, aunque ni la sociedad colectiva ni la corporación S sean directamente responsables del impuesto federal sobre la renta. Además, si la sociedad colectiva o la sociedad anónima de tipo S opta por el pago directo, el importe del pago se considera renta exenta de impuestos a efectos de los arts. 705 y 1366, respectivamente.34 En consecuencia, el socio de una sociedad colectiva o el accionista de una sociedad anónima de tipo S que opte por el pago directo en virtud del art. 48D(d)(2)(A) deberá recibir un aumento de la base imponible con respecto a su parte asignable de dicha renta exenta de impuestos.

Es importante señalar que la BBBA propuso la creación de la Sec. 6417, que preveía la posibilidad de realizar elecciones de pago directo (es decir, reembolsabilidad) de los créditos aplicables, incluido el ITC de fabricación avanzada, que entonces se proponía bajo la Sec. 48E. En aquel momento, la BBBA estaba estancada en el Senado desde hacía meses, con negociaciones en curso entre los Sens. Chuck Schumer, demócrata de Nueva York, y Joe Manchin, demócrata de Virginia Occidental. Con un énfasis amplificado en la construcción de una cadena de suministro resistente y en la revitalización de la capacidad de producción nacional de semiconductores, el Congreso sacó el ITC de fabricación avanzada de la BBBA y lo incluyó como parte de la Ley CHIPS y Ciencia bajo la Sec. 48D con ligeras modificaciones, incluyendo la disposición de pago directo dentro de la propia sección del Código, alineada con la disposición bajo la BBBA.

La semana siguiente a la promulgación de la Ley CHIPS y de la Ciencia, el Congreso aprobó la Ley de Reducción de la Inflación de 2022 el 16 de agosto de 2022.35 La Ley de Reducción de la Inflación incluye un subtítulo de “seguridad energética” que refleja en gran medida el subtítulo de “energía verde” de la BBBA, con algunas modificaciones. En particular, la Ley de Reducción de la Inflación limita la elección de pago directo del Art. 6417 a determinadas “entidades aplicables” y añade una nueva elección de transferibilidad en virtud del Art. 6418, que está disponible para los contribuyentes que no tienen la opción de realizar una elección de pago directo en virtud del Art. 6417.

Según el art. 6417(d)(1), una “entidad aplicable” se define de forma restrictiva para incluir (1) una organización exenta de impuestos; (2) un estado o subdivisión política del mismo; (3) la Autoridad del Valle del Tennessee; (4) un gobierno tribal indio; (5) una corporación nativa de Alaska; y (6) una corporación que opere en régimen de cooperativa y que se dedique a suministrar energía eléctrica a personas de zonas rurales. Tenga en cuenta que existen ciertas disposiciones para tres créditos selectos (es decir, bajo las Secs. 45Q, 45V y 45X), en los que un contribuyente puede ser tratado como “entidad aplicable” durante un periodo de cinco años. En el caso de las entidades no aplicables, la elección de transferibilidad permite al contribuyente vender los créditos a un tercero no vinculado a cambio de dinero en efectivo.

Si el crédito de la Sec. 48D no se hubiera sacado de la BBBA y se hubiera promulgado en virtud de la Ley CHIPS y de la Ciencia, el crédito de la Sec. 48D podría haber corrido la misma suerte que los créditos aplicables en virtud de las Secs. 6417 y 6418, con una disposición de pago directo limitada a las entidades aplicables y una opción de reembolso (además de estar sujeto a la estructura de crédito de dos niveles, en la que deben cumplirse los requisitos de salario predominante y aprendizaje para obtener el tipo completo del 25%). Sin embargo, la Sec. 48D permite la elección de pago directo para cualquier contribuyente elegible que no sea una entidad extranjera de interés y que no haya realizado una transacción aplicable previamente descrita y no tenga los requisitos de salario prevaleciente y aprendizaje para el ITC.

Orientación reglamentaria

La Sec. 50(a)(3)(C) ordena expresamente al Tesoro que emita las orientaciones apropiadas para llevar a cabo los propósitos de la regla especial de recaptura relacionada con una transacción aplicable para el crédito de la Sec. 48D. Esto incluye, entre otras cosas, reglamentos u otras orientaciones que establezcan requisitos de mantenimiento de registros o de información a efectos de administrar la prohibición de transacciones significativas y las excepciones pertinentes a dicha regla.

Además, la Sec. 48D(d)(6) exige al Tesoro que emita las orientaciones normativas necesarias o apropiadas para llevar a cabo el propósito del ITC de fabricación avanzada, incluyendo:

(1) orientaciones bajo la disposición de elección de pago directo del crédito para asegurar que la cantidad de cualquier pago de reembolso sea proporcional a la cantidad del crédito que de otro modo sería permisible, y (2) orientaciones que proporcionen normas para determinar la parte distributiva de un socio de los ingresos exentos de impuestos en el caso de una elección de pago directo bajo la Sec. 48D(d)(2)(A).

El Plan de Orientación Prioritaria 2022-2023 publicado por el IRS y el Tesoro enumeró 205 proyectos de orientación bajo 16 categorías (por ejemplo, Seguridad Energética, Cuestiones Fiscales Generales) que son prioritarias para la asignación de recursos para el año fiscal que finaliza el 30 de junio de 2023. La “Orientación relativa al crédito a la inversión en fabricación avanzada en virtud de [IRC] § 48D establecido por la sección 107 de la Ley CHIPS de 2022” figura como el noveno punto dentro de la categoría de Cuestiones fiscales generales.36 Se espera que la orientación cubra muchos de los términos, conceptos e incertidumbres clave de la Sec. 48D resumidos en este artículo, incluidas las definiciones de “inversión cualificada”, “propiedad cualificada”, “instalación de fabricación avanzada”, “contribuyente elegible”, “entidad extranjera de interés” y “transacción aplicable”.

El Plan de Orientación Prioritaria 2022-2023 no establece ningún plazo para completar los proyectos de orientación, y no existen plazos legales asociados a la orientación relacionada con el crédito de la Sec. 48D. Por consiguiente, actualmente se desconoce cuándo se publicarán las orientaciones sobre el crédito de la Sec. 48D, así como el tipo de orientaciones (por ejemplo, notificación, procedimiento de ingresos, reglamentos).

Revisor de hechos: Hellen, 23

Recursos

Traducción al Inglés

Traducción al inglés de Dispositivo semiconductor: Semiconductor device

Véase También

Industrias, Computación, Promoción Industrial, Incentivos

Bibliografía

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