Delito Fiscal

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Delito Fiscal en el Derecho Español

Historia del Delito Fiscal en el Derecho Español

Según el OBSERVATORIO DEL DELITO FISCAL (2006; p.8):

«El primer antecedente en sentido estricto del actual delito fiscal se introduce por la Ley 50/1977, de 14 de noviembre, de Medidas Urgentes de Reforma Fiscal que, en sus artículos 36 y 37, aborda la implantación de una nueva figura delictiva que sirviera como cláusula de cierre e instrumento eficaz para la represión penal del fraude tributario. Para ello, modificó el tipo penal del artículo 319 CP tipificando como conducta punible la elusión del pago de impuestos y el disfrute indebido de beneficios fiscales; fijó un importe mínimo de cuota defraudada (de dos millones de pesetas) para entender cometido el delito y exigió la concurrencia de ánimo defraudatorio en el sujeto activo del delito, presuponiendo dicho ánimo en el caso de anomalías sustanciales de la contabilidad y en los supuestos de negativa u obstrucción a la acción investigadora de la Administración tributaria. Ahora bien, el avance conseguido en la configuración legal del delito fiscal quedó, sin embargo, eclipsado al imponer el artículo 37 de la Ley 50/1977 la llamada prejudicialidad administrativa en virtud de la cual se atribuía únicamente a la Administración tributaria la iniciativa para promover la acción penal y dicha iniciativa requería, además, el previo agotamiento de la vía administrativa, esto es, que hubieran adquirido firmeza las actuaciones administrativas».

Los delitos contra la Hacienda Pública, introducidos por la Ley 50/1977, de 14 de noviembre, de Medidas Urgentes de Reforma Fiscal en nuestro sistema normativo, han sufrido sucesivas reformas normativas. Comenzó por ser un delito que penaba la elusión del pago de tributos y el disfrute indebido de beneficios fiscales, perseguible solo a instancia de la Administración, pasando con la Ley Orgánica 2/1985, de 29 de abril, de reforma del Código Penal en materia de delitos contra la Hacienda Pública, a ser un delito público perseguible de oficio y ver aumentada la cuota defraudada. La citada Ley además creó dos nuevos tipos delictivos, el delito contable y el fraude de subvenciones.

Con la Ley Orgánica 6/1995, de 29 de junio, por la que se modifican determinados preceptos del Código Penal en materia de delitos contra la Hacienda Pública y contra la Seguridad Social, se crea un nuevo delito, el fraude a las cuotas de la Seguridad Social, y ese mismo año, dada nuestra pertenencia a la (entonces) Comunidad Europea, se promulga la Ley Orgánica 10/1995, de 23 de noviembre, del Código Penal, que tipifica la defraudación a la Unión Europea.

Con la Ley Orgánica 15/2003, de 25 de noviembre, por la que se modifica la Ley Orgánica 10/1995, de 23 de noviembre, del Código Penal, «amén de determinados retoques gramaticales y de redacción (…) se centra en la elevación de las cuantías defraudadas, exigidas para la relevancia penal de la conducta»10 y con la Ley 36/2009, de 29 de noviembre, de medidas de Prevención del Fraude Fiscal, se produjo la suspensión del trámite de audiencia previo a la remisión de expedientes al ministerio fiscal. A este respecto GIL DEL CAMPO et alii (2007), p. 259, señalan que «aunque jurídicamente el informe no es una resolución ni una propuesta de resolución, sí que debe incluir una cuantificación de la cuota defraudada lo que no se puede hacer sin efectuar una liquidación tributaria. Este borrador de liquidación prejuzga, si no jurídicamente sí de hecho, posibles valoraciones judiciales o la futura liquidación administrativa que se dicte en el caso de que el expediente sea devuelto por los Tribunales. A nadie se le escapa que ni los fiscales ni los tribunales penales tienen especialización en materia tributaria, por lo que difícilmente pueden apreciar la corrección de la liquidación que incluye en el informe».

Tipo Objetivo

Una duda que surge en ocasiones es que, si se estima que la cuota tributaria no es un elemento del tipo, sino una mera condición objetiva de punibilidad, por no rebajar la cuota por debajo de 120.000 euros, no se ve afectada la tipicidad, pues lo que es evidente es que la incorrecta determinación afecta a la responsabilidad civil.

Ciertamente la cuestión de sí el limite mínimo empleado en el tipo es elemento del tipo objetivo que debe ser abarcado por el dolo del autor, con la consiguiente relevancia del error de tipo, o mera condición objetiva de punibilidad que por su carácter objetivo basta con que concurra, aunque no sea conocida por el autor, el dolo del sujeto se limitará a conocer que defrauda una suma de dinero, sin que sea necesario precisar cuánto se defrauda, ha sido discutida en la doctrina y en la jurisprudencia, STS. De 27.12.90, consideró la cuantía condición objetiva de punibilidad que no necesita por consecuencia de su propia naturaleza, ser abarcada por el dolo, señalándose en la S. 643/2005 de 19.5, que la determinación de la cantidad es exigencia de punibilidad ya que solo es delito a partir de cierta cantidad, mientras que las SSTS. De 2.3.88 y 9.3.93, como elemento del tipo. Posición que se fundamenta en que el injusto penal debe concebirse como un plus de antijuricidad respecto de la infracción administrativa, que se realizaría con el mero incumplimiento del deber sin necesidad de perjuicio adicional.

Por ello, no basta para fundamentar el injusto el mero incumplimiento del deber, sino que requiere el desvalor cualificado del resultado. Por ello, como manifiesta la STS 2216, “el resultado es elemento del tipo objetivo, porque afecta al injusto del hecho.”

Determinación de la cuota tributaria por los Tribunales

La determinación de la cuota tributaria se erige en elemento objetivo del tipo que, en principio, ha de ser fijado por la Jurisdicción penal en el juicio correspondiente, es decir, la deuda tributaria resultante de un expediente administrativo no pasa al debate judicial como un dato predeterminado, intangible e invariable, inmune a la contradicción procesal, sino que es precisamente la sentencia penal la que determina su cuantía pasando por ello en autoridad de cosa juzgada, sin posibilidad de revisión administrativa ulterior habida cuenta el principio de preferencia de la Jurisdicción Penal (art. 44 LOPJ) (SSTS. 1337/2002 de 26.10, 827/2006 de 16.7).

La determinación del importe de la cuantía defraudada, por tanto, es competencia única y exclusiva de los Tribunales de Justicia, quienes han de proceder a fijar el importe de la defraudación, si esta existe, mediante la aplicación de la legislación fiscal vigente, pero sin vinculación alguna a cualquier otro criterio distinto de la Ley. Esta línea se manifestó ya en STS. 8.2.91, al decir que: “No existe cuestión prejudicial administrativa, ni compete a la Administración fijar la cuota defraudada. Tal fijación corresponde al Tribunal juzgador, de acuerdo con la valoración de la prueba practicada en el Juicio oral y sin sujeción al acta que aquella pudiera haber levantado, de conformidad con lo establecido por el art. 741 de la LECriminal.

Incrementos no Justificados de Patrimonio

Son incrementos no justificados de patrimonio los bienes y derechos, cuya tenencia, declaración o adquisición no corresponda con la renta o patrimonio declarados (STS. 872/2002 de 16.5). Estos incrementos ponen de manifiesto la existencia de dinero o bienes ocultos que se consideran como renta del periodo en que se descubre. El legislador ha decidido que estos incrementos forman parte de la configuración legal de renta a los efectos del impuesto que los grava y se encontraban definidos, en el ejercicio 2003, en el art. 37RCL 19982866Ley 40/98 (RCL 19982866) del IRPF y art. 140RCL 19953496Ley 43/95 (RCL 19953496 y RCL 1996, 2164) del impuesto sobre sociedades.

En la doctrina tributaria se ha discutido si la norma fiscal debe considerarse como una presunción que admite prueba en contrario o bien como una norma de definición de un elemento (incremento no justificación de patrimonio) que tiene la constitución de renta. Como consecuencia de esta previsión legal, con la que se configura la presunción iuris tantum, la jurisprudencia ha declarado que la determinación de la cuota defraudada en base a la técnica preventiva utilizada por aquellos artículos no vulnera el principio constitucional de presunción de inocencia, ni las exigencias de la prueba en el proceso penal.

En efecto -como señala la STS 872/2002 de 16.5 -, para que la Hacienda Pública pueda cumplir la importantísima función constitucional de que todos contribuyan a los gastos públicos, según su capacidad económica, mediante un sistema tributario justo (art. 31.1RCL 19782836CE (RCL 19782836)), el legislador crea técnicas eficaces frente a los defraudadores y entre ellas está la figura de los incrementos no justificados de patrimonio, mediante un sistema de presunciones legales siempre que no sean iuris et de iure y permitan la prueba en contrario, pues el art. 24.2 de la CE rechaza rotundamente la responsabilidad objetiva y la inversión de la carga de la prueba.

Probado un incremento no justificado de patrimonio, el legislador libera a la Administración de tener que demostrar que efectivamente en ese tiempo se han obtenido ventas gravadas que no se han declarado, presumiéndose que así ha ocurrido, y así el tribunal puede llegar a la conclusión de que los incrementos patrimoniales que ha experimentado el acusado (persona contra la que se dirige un procedimiento penal; véase más sobre su significado en el diccionario y compárese con el acusador, público o privado) durante un periodo impositivo, carecen de origen conocido y por consiguiente son injustificados.

En el caso presente si los fondos se califican como ingresos de su actividad profesional, la cuota no variaría al no concretar ni justificarse gastos deducibles.

Si los fondos no declarados se califican, para fijar la cuota tributaria, como ganancias patrimoniales no justificadas, entonces se puede estar a lo siguiente. El artículo 37 párrafo 2º de la Ley del Impuesto de la Renta de las Personas Físicas 40/1998 dispone que “Las ganancias patrimoniales no justificadas se integrarán en la base liquidable general del periodo impositivo respecto del que se descubran, salvo que el contribuyente pruebe suficientemente que ha sido titular de los bienes o derechos correspondientes desde una fecha anterior a la del periodo de prescripción “.

El artículo 15.3 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias, dispone que “Para la cuantificación de la base imponible se procederá, en los términos previstos en el presente Ley, por el siguiente orden:

1º Se determinará la renta del periodo impositivo de acuerdo con las siguientes reglas:
a) Las rentas se calificarán y cuantificaran con arreglo a su origen. Los rendimientos (véase una definición en el diccionario y más detalles, en la plataforma general, sobre rendimientos) netos se obtendrán por la diferencia entre los ingresos computables y los gastos deducibles.
b) Se aplicarán las reducciones sobre el rendimiento (véase una definición en el diccionario y más detalles, en la plataforma general, sobre rendimientos) íntegro o neto que, en su caso, correspondan para cada una de las fuentes de renta”.

Siendo el origen de la renta el desarrollo de una actividad mercantil o profesional, los gastos deducibles deben ser justificados por el sujeto obligado.

Ocultación

La Ley 6/95 de 29.6, introdujo en el CP. 1973 las agravantes especificas referidas al delito fiscal en dos apartados incluidos en el art. 349, que se mantienen literalmente en el art. 305 del Código vigente, con la siguiente redacción: “Las penas señaladas en el párrafo anterior se aplicaran en su mitad superior cuando la defraudación se cometiere concurriendo alguna de las circunstancias siguientes:

a) La utilización de persona o personas interpuestas de manera que quede oculta la identidad del verdadero obligado tributario.

b) La especial trascendencia y gravedad de la defraudación atendiendo al importe de lo defraudado o la existencia de una estructura organizativa que afecte o pueda afectar a una pluralidad de obligados tributarios”.

En cuanto a su naturaleza jurídica existe una discusión doctrinal en torno a su naturaleza jurídica como agravante especifica o subtipo cualificado de defraudación, configuración ésta última que es la prevalente, compartiendo la misma naturaleza que los supuestos previstos en el art. 250 respecto a la estafa y apropiación indebida, de tal consideración como tipo cualificado -conductas que configuran o tipifican por sí mismas el hecho delictivo -se deriva que su mera existencia presume una actitud dolosa y por tanto la comisión del delito, que la pena se determine a partir del limite establecidos para estos -pena base (de uno a cuatro años) en su mitad superior- entre dos años y seis meses y cuatro años-, y que en la graduación de la pena a imponer se tengan en cuenta las reglas previstas para la concurrencia de circunstancias genéricas -lo que no sucedería, en el caso de calificarse como una circunstancia agravante.

En relación a su fundamento responde a la idea de castigar con mayor pena las conductas descritas, que denotan la existencia de una mayor gravedad o peligrosidad, así como una mayor facilidad comisiva, facilitando la impunidad de la conducta, tratando de conseguir a través de las mismas aumentar la eficacia preventiva y a la vez represiva del precepto.

Por ello el subtipo exige que el sujeto infractor emplee en la comisión del delito una persona física o jurídica de modo que cree una estructura tendente a favorecer la impunidad de la conducta para dificultar su identificación. (Tal vez sea de interés más investigación sobre el concepto). La conducta dolosa va implícita en este comportamiento, siendo suficiente que el sujeto se aprovecha conscientemente de esta situación.

Esta agravación exige como requisito que con dicha interposición se consiga ocultar la identidad del verdadero obligado tributario. Debe entenderse que se dificulte su descubrimiento no que finalmente se consiga el propósito de desconocer su identidad.

Como precedentes de esta agravación la Ley 25/95, de 20 julio (RCL 19952178 y 2787), de modificación parcial de la Ley General Tributaria establece que las sanciones se graduaran atendiendo, entre otros supuestos, a la utilización de medios fraudulentos en la comisión de la infracción o la comisión de ésta por medio de persona interpuesta (art. 82.1-c), es decir que el legislador ha querido trasladar un criterio que servía para graduar las sanciones administrativas al ámbito penal, convirtiéndose en una agravación de la pena.

La agravación en consecuencia responde a la idea de aumentar el castigo de quien persigue una mayor facilidad de comisión y busca la impunidad de su acción, dificultando el esclarecimiento de los hechos, mediante el enmascaramiento de la verdadera titularidad del patrimonio o entidad investigada.

Respecto del dolo del sujeto no es necesario que se persiga utilizar la persona interpuesta en la operación defraudatoria, siendo suficiente con que el sujeto se aproveche conscientemente de la situación.

-El precepto no distingue si al hablar de “persona” se refiere exclusivamente a las físicas o debe comprender las jurídicas. Resulta clara la extensión a éstas, cuyo empleo resulta generalizado -sobre todo en sectores como el inmobiliario: mediante -la interposición en transacciones de bienes inmuebles, o derechos sobre los mismos, de sociedades sin actividad para residenciar en las mismas las plusvalías o incrementos de patrimonio obtenidos en la operación, que luego no declaran, resultando para la Hacienda Pública difícil o imposible cobrar los impuestos correspondientes a dichas entidades al carecer de patrimonio y ser sus socios insolventes o encontrarse en paradero desconocido, ya que los beneficios, tras seguir caminos más o menos intrincados terminan en manos del primer vendedor.

Estas sociedades interpuestas llamadas también fachada o pantalla -pueden dificultar el descubrimiento del verdadero destinatario de las ventas de diversas formas.

Es frecuente hacer figurar al frente de las mismas a personas ajenas al negocio, bien mediante el pago de un precio por acudir simplemente a firmar los documentos o escrituras a notarias o registros públicos, o bien simplemente usurpando directamente la personalidad de terceras personas mediante utilización de documentos de identidad falsos o sustraídos a sus propietarios.

Existe otra forma de dificultar la identificación de los titulares, más sofisticada, que consiste en el enmascaramiento de los titulares mediante el empleo de sociedades cuyos accionistas son a su vez otras entidades mercantiles, cuando así sin entramado de sociedades, concurriendo a veces que las compañías participes figuran con domicilio en el extranjero, principalmente en los denominados paraísos fiscales, siendo el acceso a sus registros mercantiles y entidades de crédito -a través de las correspondientes comisiones rogatorias- complejo y las más de las veces infructuoso.

Prescripción

Véase la entrada sobre la prescripción del delito fiscal.

Penas

Con la reforma del Código Penal (en adelante CP) de 2010, instrumentada a través de la Ley Orgánica 5/2010, de 22 de junio, por la que se modifica la Ley Orgánica 10/1995, de 23 de noviembre, del Código Penal (en adelante LO 5/2010) se endurecen las penas, en contra del criterio del Tribunal Supremo (Sentencias del Tribunal Supremo de 30 de abril de 2003, 21 de marzo y 15 de julio de 2002, solo por citar algunas), que pasan a los cinco años (en vez de los cuatro años antes estipulados), y se introduce la responsabilidad penal de las personas jurídicas, puesto que hasta entonces solo se concebía una responsabilidad penal para personas físicas.Entre las Líneas En concreto, para el caso de los delitos de fraude de subvenciones se amplió la cuantía defraudada a los 120.000 euros, desde los 80.000 euros, con una pena de 5 años.

Delito Fiscal en 2001

En el Diccionario Jurídico Espasa, respecto al Delito Fiscal se menciona lo siguiente:

Delitos contra la Hacienda Pública y contra la Seguridad Social

Aquellos tipos penales que protegen el Erario Público, íntimamente relacionado este concepto con los artículos 1.1 de la Constitución Española, que proclama la Justicia como valor fundamental, y el 31 de la misma Carta Magna, en orden a la función que los tributos han de desempeñar en un Estado democrático. Protege, en definitiva, el orden económico dentro del más amplio orden social (S.T.S. 2.ª S 27 diciembre 1990). El Título XIV del Libro II del Código Penal de 1995 contiene la regulación de la materia que aquí comentamos bajo la rúbrica «De los delitos contra la Hacienda Pública y contra la Seguridad Social» (arts. 305 a 310). Dicho título recoge la redacción dada por la Ley Orgánica 6/1995, de 29 de junio, a los artículos 349, 349 bis, 350 y 350 bis del viejo Código Penal, redacción de la que únicamente se cambian las penas por las que contempla el nuevo texto punitivo, además de algunas innovaciones gramaticales. La dos únicas modificaciones de importancia han sido suprimir el término «dolosa», al hablar de la «acción u omisión», al recogerse en el nuevo texto penal un numerus clausus de conductas imprudentes y, en segundo lugar, la nueva protección penal de la hacienda de las Comunidades de la Unión Europea, a la que se refiere, sin género de dudas, el término «Comunidades», empleado en el número tercero del artículo 305 y en los artículos 306 y 309.

Desarrollo

En cuanto al bien jurídico protegido, ya hemos mencionado que se trata de conductas atentatorias al Erario Público, lo que no empece para que el legislador haya tenido en cuenta las consecuencias económico-públicas que dichas conductas patrimoniales provocan, en orden a configurarlo también como un delito económico; igualmente, tutela de manera singular la función recaudatoria de la Tesorería General de la Seguridad Social, cuando se la deja en situación de desconocimiento de la existencia de hechos que fundamentan el nacimiento y la cuantía de la deuda para con aquélla.

Sujeto activo de estos delitos pueden serlo tanto personas físicas como jurídicas, en la práctica más frecuentes que las primeras. Se trata de un delito de los llamados de «primera mano», porque solo puede ser sujeto activo del mismo el que sea «directamente» tributario, deudor o beneficiario, pero nunca un tercero. Siendo una persona jurídica el sujeto pasivo (véase más en esta plataforma) de la relación tributaria, la responsabilidad penal ha de polarizarse en «los directores, gerentes, delegados, o personas que efectivamente ejerzan su administración».

Más acerca de Delito Fiscal

En la medida en que estamos ante un delito de resultado, son admisibles teóricamente la tentativa y la frustración.

Se pueden sistematizar, para su estudio en concreto, los diferentes tipos penales de este Título XIV del Libro II de la siguiente forma:

Delito Fiscal en el Derecho Español

Delito Fiscal en 2001

Según el Diccionario Jurídico Espasa, Delito Fiscal significa:

Es una figura delictiva tipificada en el Título XIV del Libro II del Código Penal (arts. 305 a 310), cuyo hecho antijurídico puede ser:

a) Defraudar a la Hacienda pública estatal, autonómica, foral o local, siempre que la cuantía de la cuota defraudada exceda de quince millones de pesetas.

b) Obtener ilícitamente subvenciones, desgravaciones o ayudas de las Administraciones públicas de más de diez millones de pesetas.

c) Incumplir determinadas obligaciones contables y registrales. [D.F.P.]

Definición de DELITO FISCAL en Derecho español

Los cometidos contra la Hacienda pública.

Delito Fiscal en el Derecho

También de interés para Delito Fiscal: Definición de Delito Fiscal del Diccionario de Términos de Seguros, Reaseguros y Financieros: En el Derecho Penal español reviste dos modalidades: la elusión del pago de impuestos y el disfrute ilícito de beneficios fiscales. Nota: Consulte más información sobre Delito Fiscal (en inglés, sin traducción) en el Derecho anglosajón.A continuación se examinará el significado.

¿Cómo se define? Concepto de Delito Fiscal en Economía

[rtbs name=”home-economia”]Significado de delito fiscal: Elusión del pago de los impuestos por parte del sujeto pasivo (véase más en esta plataforma) por un importe superior a 15 millones de pesetas, se ha elevado últimamente la cantidad defraudada que se considera como delito.(1)

Visualización Jerárquica de Delito fiscal

Derecho > Derecho penal > Infracción > Delito económico
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Delito fiscal

A continuación se examinará el significado.

¿Cómo se define? Concepto de Delito fiscal

Véase la definición de Delito fiscal en el diccionario.

Características de Delito fiscal

También de interés para Delito Fiscal: [rtbs name=”asuntos-financieros”]

Recursos

Traducción de Delito fiscal

Inglés: Tax offence
Francés: Délit fiscal
Alemán: Steuerstraftat
Italiano: Reato tributario
Portugués: Direito penal fiscal
Polaco: Wykroczenie podatkowe

Tesauro de Delito fiscal

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Véase También

• Evasión fiscal
• Derecho fiscal
• Derecho fiscal internacional

• Fraude fiscal
• Evasión fiscal
• Fiscalidad

Recursos

[rtbs name=”informes-jurídicos-y-sectoriales”][rtbs name=”quieres-escribir-tu-libro”]

Notas

1. Basado en una definición de delito fiscal de autor desconocido

Véase También

Bibliografía

• Información acerca de “Delito Fiscal” en el Diccionario de Economía y Empresa, Manuel Ahijado Quintillan y otros, Ediciones Pirámide, Madrid, España

Recursos

[rtbs name=”informes-jurídicos-y-sectoriales”][rtbs name=”quieres-escribir-tu-libro”]

Véase También

• Contrato de Seguro
• Elementos del Contrato de Seguro
• Derechos del Asegurador
• Póliza de Seguro
• Ley de Contrato de Seguro